田光成：关联交易，想要禁你不容易——实施义务教育的民办学校关联交易政策探讨

问题背景

国务院2021年5月14日颁布了修订后的《民办教育促进法实施条例》（以下简称《实施条例》）。第四十五条规定：“实施义务教育的民办学校不得与利益关联方进行交易。”在第六十二条中也将“与实施义务教育的民办学校进行关联交易”作为民办学校举办者、实际控制人、董事、监事承担法律责任的情形之一。随后，一些地方性的民办教育政策中也有“禁止与实施义务教育的民办学校进行关联交易”的规定。笔者在与民办学校举办者和校长交流时，这条规定似乎成了实施义务教育的民办学校办学的高压线，民办学校的办学者大有谈“关联”色变之感。

然而，《实施条例》自2021年9月1日正式实施以来，至今已有一年多时间了，除了第四十五条这一原则性规定外，从中央到地方并没有出台关于“禁止与实施义务教育的民办学校进行关联交易”的实施细则或其他具体规定。在实施义务教育的民办学校中，哪些人或机构属于利益关联方，哪些行为属于禁止的关联交易行为，对于已实施的关联交易行为会采取什么样的处罚措施？民办学校的办学者不清楚，教育行政部门的工作人员也不清楚，这一规定似乎成了一纸空文。

如果从我国民办学校的办学现状分析，我们不难发现，完全禁止实施义务教育的民办学校的关联交易行为存在着政策不明、法理冲突，在实践层面也难以执行。

本文依据《实施条例》的规定，主要从利益关联方的认定和关联交易行为的认定两个方面来剖析一下实施义务教育的民办学校完全禁止关联交易的法理和实践难题，希望能为关联交易新政策的制定、执行和行政监管提供一点建议。

关联方和关联交易的认定

对于民办学校而言，哪些人和机构属于利益关联方？《实施条例》在第四十五条的规定：“利益关联方是指民办学校的举办者、实际控制人、校长、理事、董事、监事、财务负责人等以及与上述组织或者个人之间存在互相控制和影响关系、可能导致民办学校利益被转移的组织或者个人。”如何理解这一规定？

首先，明确列举出民办学校的举办者、实际控制人、校长、理事、董事、监事、财务负责人为民办学校利益关联方。因为这些组织或个人涉及到关联交易行为的决策、监督和执行。

其次，采用了一个兜底条款。《实施条例》无法一一列举出所有成为利益关联方的组织或者个人，故模糊规定凡是存在“互相控制和影响关系，可能导致民办学校利益被转移的组织和个人”为利益关联方。

兜底条款虽然有利于保证利益关联方的认定不会出现遗漏，但也存在着两个问题：一是如果双方不存在着经济关系，如何认定控制和影响关系；二是认定范围可能会随意扩大化。在一个特定区域内，人与人之间可能存在着各种关系，除家属关系外，还有朋友关系、同学关系、同事关系、邻里关系等等，只要与学校之间存在着利益交换行为，很容易被认定为关联交易。

此外，《实施条例》也没有明确民办学校的哪些交易行为属于关联交易行为，这也为职能部门的行政监管留下了难题，很容易出现“一刀切”、“随意性”、“权力寻租”等现象。

财政部2020年6月15日颁布了《<民间非营利组织会计制度>若干问题的解释》（以下简称《问题解释》）。《问题解释》第十二条对于“关联方”和“关联交易”作了明确规定，这些规定同样适用于登记为民办非企业单位的非营利性民办学校。

关于关联方，《问题解释》规定：关联方是指一方控制、共同控制另一方或对另一方施加重大影响，以及两方或两方以上同受一方控制、共同控制或重大影响的相关各方。以下各方构成民间非营利组织的关联方：

1.该民间非营利组织的设立人及其所属企业集团的其他成员单位。

2.该民间非营利组织控制、共同控制或施加重大影响的企业。

3.该民间非营利组织设立的其他民间非营利组织。

4.由该民间非营利组织的设立人及其所属企业集团的其他成员单位共同控制或施加重大影响的企业。

5.由该民间非营利组织的设立人及其所属企业集团的其他成员单位设立的其他民间非营利组织。

6.该民间非营利组织的关键管理人员及与其关系密切的家庭成员。关键管理人员，是指有权力并负责计划、指挥和控制民间非营利组织活动的人员。与关键管理人员关系密切的家庭成员，是指在处理与该组织的交易时可能影响该个人或受该个人影响的家庭成员。关键管理人员一般包括：民间非营利组织负责人、理事、监事、分支（代表）机构负责人等。

7.该民间非营利组织的关键管理人员或与其关系密切的家庭成员控制、共同控制或施加重大影响的企业。

8.该民间非营利组织的关键管理人员或与其关系密切的家庭成员设立的其他民间非营利组织。

此外，以面向社会开展慈善活动为宗旨的民间非营利组织（包括社会团体、基金会、社会服务机构等），与《中华人民共和国慈善法》所规定的主要捐赠人也构成关联方。

关于关联交易，《问题解释》的规定: 关联交易是指关联方之间转移资源、劳务或义务的行为，而不论是否收取价款。关联方交易的类型通常包括以下各项：

1.购买或销售商品及其他资产。

2.提供或接受劳务。

3.提供或接受捐赠。

4.提供资金。

5.租赁。

6.代理。

7.许可协议。

8.代表民间非营利组织或由民间非营利组织代表另一方进行债务结算。

9.关键管理人员薪酬。

禁止关联交易规定的局限性

如果我们对照财政部2006年2月15日发布的《企业会计准则第36号——关联方披露》（财会【2006】3号，以下简称《会计准则第36号），不难发现财政部2020年6月15日发布的《问题解释》基本上是套用了《会计准则第36号》文件中关于关联方和关联交易的说法。由于没有考虑到企业与非营利组织的法人类型差异，这种简单的套用存在较大的认识误区。

这种认识误区主要表现为：将营利性机构与非营利性机构视为一样，将捐赠与交易混为一谈。

以关联交易的定义为例，《会计准则第36号》和《问题解释》均认为关联方之间转移资源、劳务或义务的行为，不论是否收取价款，都属于关联交易。企业是以营利为目的的经营性法人，相互之间或与关联人之间不存在法律上可以认定为损赠的行为，也不存着资源、劳务、义务的无偿转移。如果存在，实质上可能是关联企业或关联人的一种故意规避税收等法律责任的行为。因此规定企业之间或关联人与企业之间，只要存在着资源、劳务、义务的转移，无论是否收取价款，都可以视为一种交易行为，这是符合法理和情理的。对于非营利性组织而言，其出资等同于捐赠，不能收回。收费和业务结余不能分配，要全部用于公益事业，因此它是可以依据《公益事业捐赠法》接受捐赠（包含现金、实务、劳务等）的，这是一种一方付出另一方收益的单方受益行为，只要没有钱财或其他物质的回报，在法律上肯定不会认定为是交易行为。

另外，不能将“交易”泛化为一种社会生活中的交换行为。关联交易的交易实质仍然是一种商业行为，“百度百科”的解释为“交易是指双方以货币及服务为媒介的价值的交换。常以货币或服务为媒介的。交易，又称贸易、交换，是买卖双方对有价物品及服务进行互通有无的行为。”而对于非营利性组织而言，无论是捐赠、出资，还有提供无息借款，无偿提供土地、房产以及无偿的劳动和服务等，由于不存在着学校利息被转移的情况，更不能简单机械地定义为商业交易行为。

关联交易对于企业或社会组织而言，存在着双重性，一方面可以有效地降低交易的信用成本，提升交易的效率和效能；另一方面确实也存在着关联方利用关联交易来转移企业或社会组织的收入和结余，规避法律义务，最终损害国家、社会、企业或组织、客户及其他相关人员的利益。

对于关联交易，企业并没有明文禁止，而是采取了较为谨慎的态度。

第一，要求利益关联方不能利用关联交易损害公司利益。《公司法》第二十一条规定：公司的控股股东、实际控制人、董事、监事、高级管理人员不得利用其关联关系损害公司利益。违反前款规定，给公司造成损失的，应当承担赔偿责任。

第二，要求披露利益关联方和关联交易的信息。为此特别财政部特颁布《企业会计准则第36号——关联方披露》，对关联方和关联交易进行认定，要求披露关联方和关联交易的信息。

第三，对于关联交易进行全面规范和管理。以上海证券交易所2011年3月4日颁布的《上海证券交易所上市公司关联交易实施指引》为例，对上市公司中关联交易的原则、内部监管机制、信息报备和披露、定价机制和决策程序等方面都提出了明确的规范和管理要求。

结合《问题解释》对关联方和关联交易的界定，如果把捐赠、无偿提供资金、关键管理人员的薪酬也视为关联交易，在实施义务教育的民办学校中全面禁止关联交易的规定，与《公益事业捐赠法》、《劳动法》、《劳动合同法》、《民办教育促进法》的相关规定相冲突，在现实中也很难贯彻实施。

民办学校的董事长、校长、财务主任及其他利益关联人作为学校的决策者和管理者，付出了劳动和服务，难道就不能从学校获得相应的薪资报酬吗？或者说这个薪资报酬超过什么标准被视为关联交易？

依据《民法典》第三百九十九条规定，“学校、幼儿园、医疗机构等为公益目的成立的非营利性法人的教育设施、医疗卫生设施和其他公益设施不得抵押”。实施义务教育的民办学校很难从金融机构处获得贷款，如果存在资金短缺的情况，利益关联人能否向学校提供无息或与银行同息的借款进行周转？

很多实施义务教育的民办学校的办学场所是无偿使用举办者的自有土地和房产，如果全面禁止关联交易，举办者既不能无偿提供，又不能租赁和转让给学校，监管部门又该如何处理呢，岂不陷入了一个矛盾的法律怪圈中？

通过分析，我们不难发现，如果严格按照《会计准则第36号》和《问题解释》中关于关联方和关联交易的规定，关联交易对于企业和社会机构而言，就像空气一样，无所不在，也无法去除。

落实禁止关联交易规定的建议

当然，如果从中央到地方一定要严格贯彻执行《实施条例》中“禁止关联交易”的规定，有以下两点建议：

首先，需要国务院或教育部、财政部、民政部等部门制定和颁发有关关联交易的新政策，重新界定非营利性民办学校的利益关联方和关联交易行为，将有销售商品或资产、有偿借款、租赁等可能导致学校利益发生转移的行为明确为“禁止实施的关联交易行为”，对于捐赠、出资、合理薪资、无偿提供资金、场地等有利于学校办学的行为给予充分认可。据闻，近期教育部将出台《民办中小学财务管理办法》，想必对这些问题已做了充分的考虑。

其次，建立关联交易专项督查制度，组建具有财务、审计等不同专业背景的人员参与的检查队伍，明确督查程序和处罚措施，并将督查结果与学校年检考核挂钩。

对于实施义务教育的民办学校而言，在目前贯彻落实的新政策没有出台之前，也建议做好以下三点工作：

第一，对学校现在的已存在的关联交易行为进行梳理，要提前制定禁止关联交易后的解决方案；

第二，在新政策出台之前，建议可以先按照《实施条例》第四十五条中允许存在的关联交易的要求来规范学校已有的关联交易；

第三，对于目前难以调整的关联交易行为，在确保学校利益没有转移的情况下，保持不变，等待国家及地方政策进一步明确和职能部门的监管检查。